遺產糾紛處理專業律師

關於這個問題，通常發生於被繼承人生前可能將名下財產由第三人名義持有，其中最常見就是借名登記在某位子女名下，但是被繼承人業已過世，該名子女不認帳，經過其他繼承人多年努力下，而歷經民事三審後，始將該不動產回復於被繼承人名下（其他例子，如遭子女或他人利用被繼承人無法為意思表示時盜領的存款），這時候就這個有爭議的遺產是否應申報？何時申報？都是因為這場官司無法確定，這時候到底應該如何辦理呢？以下分述之：

按遺贈稅法第1條第1項：「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」第4條第1項：「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」第23條第1項：「被繼承人死亡遺有財產者，納稅義務人應於被繼承人死亡之日起6個月內，向戶籍所在地主管稽徵機關依本法規定辦理遺產稅申報。」次按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。…三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。二、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未在規定期間內申報繳納者，自規定申報期間屆滿之翌日起算。」稅捐稽徵法第21條第1項、第2項及第22條第1項分別定有明文。準此，凡在中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，自應就其在中華民國境內境外全部遺產，課徵遺產稅，納稅義務人應於被繼承人死亡之日起6個月內辦理遺產稅申報。又財政部79年2月1日函釋：「被繼承人死亡後始經法院判決確定為其所有之土地，其遺產稅納稅義務人，應自判決確定之日起6個月內補申報遺產稅。說明：二、被繼承人李○○於70年間死亡時，有4筆土地登記為其與他人共有，嗣於75年3月21日經法院判決確定以其中部分共有人應將其持分移轉登記為李○○等人共有，上述經判決確定屬李○○之遺產部分，其遺產稅納稅義務人應自判決確定之日起6個月內補申報遺產稅，並依稅捐稽徵法第22條規定起算其核課期間。」暨財政部88年10月19日台財稅第881949954號函：「被繼承人生前如有以第三人名義登記之不動產，依本部79年台財稅第780347600號函釋意旨，應經法院判決確定屬被繼承人所有後，再自判決確定之日起6個月內補申報遺產稅，並依稅捐稽徵法第22條規定起算其核課期間。本案當事人並未取具法院判決，僅敘明被繼承人於66年間將財產信託登記於他人名下，並具文聲明其已就部分土地達成協議等等。由於當事人主張之信託行為，發生日期在信託法公布施行前，其既未取具法院判決，所主張之情形，如無其他明確證據證明所稱屬實，仍不宜僅憑私人所提之證明或主張，即將之列入遺產課稅。」

是以，借名登記之不動產或盜領存款屬於被繼承人遺產，納稅義務人（如繼承人們）原則上應該在法定期間申報，此觀遺產及贈與稅法第23條第1項及第45條規定，凡在中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，自應就其在中華民國境內境外全部遺產，課徵遺產稅，納稅義務人應於被繼承人死亡之日起6個月內辦理遺產稅申報，如有漏報或短報情事者，即按所漏稅額裁處2倍以下罰鍰等規定自明。是以，如納稅義務人對於被繼承人是否遺有財產或遺有哪些財產（如盜領、借名等無法確定之情況），尚待民事法院判決確定始能確認者，則於民事法院判決確定前，自難以期待納稅義務人就尚有爭議之財產辦理遺產稅申報，更難以期待稽徵機關得以掌握及得知該筆爭議財產係屬遺產而依法行使核課權，是納稅義務人應依遺產及贈與稅法第23條第1項規定，自民事法院判決確定認屬被繼承人遺產之日起6個月內補申報遺產稅。

關於上開函示係按遺贈稅法第23條第1項所定之申報期間及稅捐稽徵法第22條所定之核課期間，基於合憲性解釋原則，應以可合理期待納稅義務人履行申報義務及稅捐稽徵機關得行使核課權為前提，方符合其立法目的及遺產稅申報暨核課事件之本質。是納稅義務人如對於登記他人名下之土地及其移轉登記請求權是否屬於被繼承人之遺產，尚待民事判決確定始能確認者，則於民事判決確定前，自難以期待納稅義務人就尚有爭議之財產辦理遺產稅申報，更難以期待稽徵機關得知該筆爭議財產係屬遺產而依法行使核課權。則就此一爭議財產，遺贈稅法第23條第1項所定之申報期間，應自民事判決確定其屬被繼承人遺產之日起算，並依稅捐稽徵法第22條規定起算其核課期間，以兼顧徵、納雙方之均衡利益，並符合實質課稅及公平課稅原則。財政部79年2月1日函釋即係秉持前揭規定之立法意旨及遺產稅申報暨核課事件之本質，依期待可能性原則所為之闡釋，並未增加法律所無之稅捐義務，而與租稅法律主義無違，與遺贈稅法第23條第1項及稅捐稽徵法第22條規定亦無牴觸（最高行政法院106年度9月份第1次庭長法官聯席會議決議參照）。

至於，關於未申報遺產之價值估算，則依被繼承人死亡之財產價值計算，此部分可參見「（第1項）遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準；…。（第3項）第1項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；房屋以評定標準價格為準；其他財產時價之估定，本法未規定者，由財政部定之。」為遺贈稅法第10條所規定。又財政部88年7月7日台財稅第881922762號函：「被繼承人死亡前購買土地，迄死亡時尚未辦妥所有權移轉登記，其請求移轉登記之債權，於核課遺產稅時，准按死亡時請求標的之公告土地現值估價。」

至於，有些人以為打官司打得久，就不用繳了，這個就別想了，何以如此？民法第128條固規定消滅時效，自請求權可行使時起算；然稅捐稽徵法、遺贈稅法並無「可行使核課權才起算核課期間」之規定，因此以為超過7年核課期間之限制，但最高行政法院106年度判字第556號行政判決就認定上開行政機關函釋符合法律規定，因此仍要補繳稅（該院最高行政法院106年度判字第555號行政判決亦同一意旨）。