終止借名登記要課徵土地增值稅嗎?
25 Mar, 2025
問題摘要：
土地增值稅的課徵雖然有其合理性，但在某些特定情況下，例如借名登記返還產權，應透過法律解釋來適當限縮其適用範圍，以符合漲價歸公的立法精神。同時，借名登記當事人應事先做好周全的稅務規劃，以降低可能的法律與財務風險。未來若稅法相關規範能夠更細緻地區分不同類型的所有權移轉，或許能更有效地解決此類爭議，使稅制更為公平合理。
律師回答：
某甲因個人因素將自己購買的建地暫時借用某乙的名義登記，多年後向某乙要求歸還所有權，遭某乙拒絕，某甲便終止與某乙間之借名登記契約，並訴請回復該不動產所有權與某甲，詎料某甲獲得勝訴判決後向稅捐稽徵機關申報土地移轉現值時，因有土地漲價利益，竟遭課徵土地增值稅，某甲十分不滿，認為民事法院已認定我就是原本的所有權人，現在只是將土地要回來，且某甲也沒有藉由移轉土地所有權獲得任何土地漲價利益，為何要課徵土地增值稅?某甲打算提起行政救濟有機會平反嗎?
解析：
所謂「借名登記」，係當事人約定一方將自己之財產以他方名義登記，而仍由自己管理、使用、處分，他方允就該財產為出名登記之契約。
這個概念意思就是找人頭，法律上甲把不動產登記在乙人頭名下，兩人講好暫時由乙當人頭，以後要還甲。若乙不歸還甲財產時，甲可以打官司要求取回自己的財產。
無論借名登記的本質如何，土地所有權的移轉登記仍屬於土地稅法第28條規定的「土地所有權移轉」，因此依法應課徵土地增值稅。
土地增值稅法律依據為土地稅法第28條前段：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」
借名登記的法律性質與民事效力
借名登記的本質是一種私法契約關係，通常發生於當事人因特定考量（如規避限制交易條件、節稅或其他經濟考量）而將不動產登記於他人名下。根據我國法院的實務見解，借名登記並不影響真正權利人的所有權，亦即某甲始終為土地的實質所有人，而某乙僅是名義上的登記所有權人。在發生糾紛時，某甲可以透過訴訟請求確認所有權並要求返還。然而，在行政法的觀點中，土地登記仍被視為公示公信的法律行為，即便借名登記在民事上受到保護，但在行政稅法上仍然屬於權利移轉，適用相關稅法規範。
借名登記契約關係下，某甲只是將來可請求某乙返還土地所有權，但是某甲先前借用某乙名義所為的土地移轉登記仍是有效的，不論嗣後土地所有權再登記回某甲的原因為判決移轉、調解移轉或和解移轉等，都還是土地稅法第28條所謂「土地所有權移轉」之範圍。
土地增值稅的課徵條件明確規定於土地稅法第28條，其適用需符合幾項基本要件，包括土地已規定地價、土地所有權發生移轉，以及應依土地漲價總數額計算稅額。這些條件的存在，使得「所有權移轉」成為課徵土地增值稅的核心概念，而「所有權移轉」一詞的定義範圍相當廣泛，涵蓋了所有產權登記變更的情況，無論移轉的具體原因為何，皆落入土地增值稅的適用範圍。
因此，除非符合土地稅法其他法定減免或不課徵增值稅的條件，否則仍須依照土地稅法第28條的規定，計算應繳納的土地增值稅額。然而，這種機械性的適用方式引發了一個疑問，即若土地原本就是回歸真正所有權人且未曾產生實質的財產增值利益，為何仍然必須繳納土地增值稅？為理解這一點，需進一步探討土地增值稅的立法目的，即「漲價歸公」原則。
土地增值稅的立法精神，主要在於政府藉由課徵土地增值稅，回收土地價值成長所帶來的收益，從而抑制土地投機炒作，使土地增值的利益歸屬於社會整體，而非僅由個人獲取。然而，在某些特殊情況下，這種稅制適用可能會與其立法目的有所衝突，例如當發生「解除買賣契約回復所有權」或「借名登記契約終止回復所有權」等情況時，受回復之人並未實際因土地移轉而獲得漲價利益，卻仍需依照法規繳納土地增值稅。這種結果顯然與立法目的有所落差，因此在法律適用上，有必要透過「目的性限縮解釋」的方式來調整適用範圍，即對於不符合土地增值稅課徵精神的特殊案例，適當限縮「土地所有權移轉」的適用範圍，以避免法律規定的適用過度擴張，最終造成與原本法意相悖的結果。
借名登記是實務上相當常見的財產處理方式，其動機可能基於節稅規劃、隱匿財產、財務安排或避免債務追償等考量。不論其原因為何，借名登記的持續時間越長，土地增值的機會就越高，這也意味著在未來真正所有權人要求返還產權時，可能會面臨土地增值稅的課徵問題。以土地稅法第28條的規範來看，即便是借名登記結束後產權回歸原本所有權人，在法律上仍被視為所有權移轉，因此仍會產生稅捐負擔。
除了土地增值稅之外，與不動產移轉相關的另一項重要稅捐為契稅。契稅條例第2條明確規定，不動產之買賣、承典、交換、贈與、分割或因占有而取得所有權者，均應申報並繳納契稅。然而，終止借名登記並將不動產返還原所有權人，並不屬於契稅條例第2條所列的課徵範圍，因此借名登記返還案件不適用契稅的課徵，無須額外申報契稅。這與土地增值稅的課徵邏輯不同，前者僅針對具交易性質的不動產移轉，後者則側重於土地價值變動帶來的潛在增值利益，因此在借名登記契約終止時，僅會發生土地增值稅的課徵，而不涉及契稅的問題。
-家事-繼承-稅捐-土地增值稅-借名登記
(相關法條=契稅條例第2條=土地稅法第28條)
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