未繼承任何遺產，為何也要分擔遺產稅
25 Mar, 2025
問題摘要：
未繼承遺產仍須分擔遺產稅，乃因遺產及贈與稅法對於遺產稅的課徵範圍及納稅義務人的規定，使得即便繼承人未實際獲得遺產，仍需共同承擔該筆稅款。被繼承人死亡後若未留存任何財產，則理論上不存在遺產稅的問題，然若被繼承人於生前兩年內將財產贈與特定繼承人或配偶，則依據遺產及贈與稅法第15條規定，該筆財產仍須視為被繼承人遺產的一部分，並應依法課徵遺產稅。本案中，被繼承人於生前兩年內將所有財產贈與配偶，雖然夫妻間的財產贈與依法免徵贈與稅，但仍須依遺產及贈與稅法規定，於被繼承人過世後併入遺產總額課稅。產稅雖原則上應由全體繼承人共同負擔，但若繼承人能證明自身未實際繼承遺產，則可依民法第280條但書主張應由實際受贈人負擔。惟目前法院對此問題仍存有不同見解，少數法院支持未繼承遺產者免於負擔遺產稅，但主流見解仍維持全體繼承人共同承擔之立場。
律師回答：
關於這個問題，被繼承人過世前一年將財產全部贈與給配偶；被繼承人過世後名下已無任何財產，但國稅局仍核定應納遺產稅，其他繼承人應分擔遺產稅，有無道理？
被繼承人死亡前二年內贈與給配偶及子女之財產應列入遺產總額課稅
依遺產及贈與稅法第15條規定，被繼承人死亡前二年內贈與給其配偶、子女或子女之配偶，應視為被繼承人之遺產，併入其遺產總額，課徵遺產稅。因此被繼承人過世前一年將財產（不動產及現金）全部贈與給其配偶，雖夫妻間之贈與免課贈與稅，但該財產仍應於被繼承人過世後列入遺產總額課稅。
此立法目的在於防止被繼承人於生前透過贈與方式，藉以規避遺產稅負擔，避免遺產稅制度失去其公平性與有效性。
遺產稅應由繼承人全體共同負擔
遺產及贈與稅法第6條規定，遺產稅之納稅義務人，在無遺囑執行人之情況下，應由全體繼承人及受遺贈人負責。因此，遺產稅並非僅由實際受益人負擔，而是全體繼承人皆應共同承擔，即每位繼承人對於遺產稅之全部金額均具有繳納義務，而非僅按其應繼分負擔部分稅款。亦即遺產稅之繳納責任為全體繼承人之連帶責任，而非按繼承比例獨立分擔。
然而，實務上，繼承人之間通常會依據實際取得遺產之情況，約定由獲得最多遺產者承擔較多遺產稅，避免未實際獲得遺產的繼承人承擔過高稅負。
按遺產稅係以被繼承人所遺留之財產為課徵標的，有遺產始行課徵；被繼承人過世時其遺產為○，因此被繼承人並未繼承任何遺產（因無遺產可供繼承），原本不需課徵遺產稅；但因遺產及贈與稅法第15條之規定，將被繼承人死亡前二年內贈與被繼承人配偶之財產，視為被繼承人之遺產，乃將實質上已為「贈與」之財產，以法律擬制併入遺產總額，課徵遺產稅；其立法目的，即在防止被繼承人利用生前贈與方式，以規避死後之遺產稅。復依遺產及贈與稅法第6條規定，遺產稅之納稅義務人，如無遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人。是以遺產稅係以全體繼承人為納稅義務人，每一繼承人對遺產稅之全部均有繳納義務，而非按其應繼分之比例各別分擔（最高行政法院81年度判字第2610號裁判可參）。
未繼承遺產也應分擔遺產稅
依據遺產及贈與稅法第6條規定，遺產稅的納稅義務人為遺囑執行人、繼承人及受遺贈人，若無遺囑執行人，則由繼承人共同承擔繳納遺產稅的責任。由此可見，遺產稅的納稅義務並非僅由實際獲得遺產的繼承人負擔，而是全體繼承人均須共同承擔，這也意味著即便部分繼承人未實際繼承任何遺產，亦須依法繳納遺產稅。然而，此舉在實務上經常引發爭議，主要爭點在於未繼承遺產的繼承人是否應與實際獲得財產的繼承人或受贈人共同承擔該筆稅款。
被繼承人死後並未留下任何財產，生前已處分之財產即非屬其遺產，因此被繼承人死亡時之遺產為○，原本不需繳納遺產稅；惟因被繼承人於死亡前2年，將全部財產贈與其配偶，國稅局將該生前贈與之財產視為遺產給予課稅，而核定被繼承人之遺產稅為300萬元；因此，繼承人雖未繼承任何遺產，惟依遺產及贈與稅法第6條規定，仍須與其他繼承人共同繳納稅款。
至於繼承人未繼承任何遺產，原本不需繳稅，只因生前獲有被繼承人之贈與才需繳稅；繼承人能否援引民法第280條但書規定「連帶債務人相互間，除法律另有規定或契約另有訂定外，應平均分擔義務。但因債務人中之一人應單獨負責之事由所致之損害及支付之費用，由該債務人負擔」，主張該稅款應由負擔才符合公平正義原則？
部分繼承人可能主張，民法第280條但書的規定，連帶債務人相互間除非法律另有規定或契約另有訂定，原則上應平均分擔責任。但若因特定債務人單獨行為所產生的債務，則應由該債務人單獨負擔。本案中，由於財產在被繼承人生前已全數轉移至特定受贈人手中，其他繼承人並未實際繼承遺產，故主張應由實際獲得遺產的繼承人負擔遺產稅，而非全體繼承人均分擔。然而，法院的見解並未完全一致，部分判決支持未繼承遺產者不應分擔遺產稅，但主流判決仍維持全體繼承人共同負擔的立場。
臺灣高等法院101年度上字第541號判決認同繼承人的主張認為：「遺產稅外部關係雖由繼承人全體負擔，但實際獲贈系爭不動產者為○○○，是則就內部分擔而言，自應由○○○負擔始合乎公平正義之原則」，但此見解畢竟仍屬少數說，多數判決依仍維持「未繼承遺產也應分擔遺產稅」之見解（臺北地方法院院103年度訴字第4722號判決）。
雖然遺產稅在外部關係上應由繼承人全體共同負擔，但在內部負擔分配上，應由實際獲得財產的受贈人負擔該筆稅款，以符合公平正義的原則。此見解認為，若遺產已實際由某特定繼承人獲得，則該繼承人理應承擔相應的稅負，而未繼承遺產的繼承人則應免於負擔。然而，此見解目前仍屬少數說，較多判決仍維持「未繼承遺產也應分擔遺產稅」的見解，例如臺北地方法院103年度訴字第4722號判決即認為，遺產稅的納稅義務應由所有繼承人共同承擔，並不因個別繼承人未獲遺產而排除其繳納責任。
此一法律適用上的分歧，使得未繼承遺產的繼承人處於不確定的法律責任之中。若採傳統見解，則未繼承遺產者仍須與其他繼承人共同負擔遺產稅，若採少數說見解，則應由實際受贈者負擔全部稅款。因此，未繼承遺產者若欲主張免除稅務責任，可嘗試透過法律程序提出異議，要求國稅局依據公平原則，改由實際獲得遺產的繼承人單獨負擔遺產稅。此外，未繼承遺產者亦可向法院提起民事訴訟，請求實際受贈者全額負擔遺產稅，並援引民法第280條但書，主張該筆稅款應由獲贈財產者單獨負擔。
-家事-繼承-稅捐-遺產稅
(相關法條=民法第280條=遺產及贈與稅法第6條=遺產及贈與稅法第15條)
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