遺囑涉及遺贈時，是否要繳稅？為何應該指定遺囑執行人？

問題摘要：

遺囑涉及遺贈時須課徵遺產稅，但契稅與贈與稅則非課徵對象，至於土地增值稅亦因未實際漲價而為零。雖遺囑可不指定遺囑執行人，但為避免繼承人與受遺贈人因利害關係產生紛爭，及簡化遺贈登記流程，建議在遺囑中指定遺囑執行人，尤其是在遺產分配涉及非繼承人時更為重要。唯有如此，方能真正落實遺囑人之意志，達到遺產妥善分配、稅務合法處理與程序順利執行的目的。若遺囑中涉及遺贈給繼承人以外之人，不僅應明確以法定形式訂立遺囑，亦應指定具信賴之遺囑執行人與遺囑保管人，以減少未來執行過程中的爭議與障礙，並確保遺贈登記之順利進行。否則繼承人可能基於個人利益拒絕協助辦理遺贈登記，受遺贈人須訴諸法院始能實現權利，造成時間與金錢上的浪費，甚至損害遺囑人原本之遺志。而透過遺囑執行人依法代理繼承人進行必要程序，不僅可提升遺囑執行效率，更能大幅降低繼承與遺贈糾紛，實為遺產規劃中不可或缺之制度設計。

 

律師回答：

關於這個問題，遺贈，乃遺贈人依遺囑無償給與他人財產上利益之行為。遺囑中如涉及遺贈，確實會涉及稅務問題，但性質與贈與不同，須依遺產及贈與稅法與相關土地及契稅法規個別判斷。

 

是否要繳稅？

土地增值稅：零

應以受遺贈人為納稅義務人申報土地增值稅。

就土地增值稅部分，若遺贈標的是土地，則依土地稅法第30條規定，以遺贈人死亡日當期公告土地現值為移轉現值，前次移轉現值亦為同一日，因此土地漲價總數額為零，土地增值稅自然為零。

 

契稅：非課稅範圍

其次，契稅部分則屬非課稅範圍。

契稅條例第2條規定，不動產之買賣、承典、交換、贈與、分割或占有而取得所有權者，均應申報繳納契稅。而遺贈取得房屋所有權，並非上述六種之情形，自非屬契稅課稅對象。依財政部60年財稅第36479號令釋，因遺贈而取得不動產所有權，已依遺產稅法之規定申報繳納遺產稅，為免就同一移轉財產行為重複課徵，故免徵契稅。

 

贈與稅：屬遺產稅課徵範圍，不重複課稅

遺贈之財產仍屬於遺產，故應就遺贈財產課徵遺產稅。根據遺產及贈與稅法第6條第一項第二款規定，遺產稅之納稅義務人，無遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人，顯示該遺贈不動產已為遺產稅課徵對象。因此，贈與稅既為遺產稅的補充稅，而C不動產已課徵過遺產稅，故遺贈登記時不再針對該不動產課徵贈與稅。

 

至於贈與稅方面，則由於遺贈之財產屬於遺產，應課徵遺產稅，依遺產及贈與稅法第6條第1項第2款，無遺囑執行人者，由繼承人與受遺贈人為納稅義務人。既已納遺產稅，自不重複課徵贈與稅。

 

為什麼要有遺囑執行人？

遺囑的法律效力乃自遺囑人死亡時發生，而遺囑若涉及遺贈、遺產分割方式之指定、遺囑信託或其他財產處分事項，便涉及具體財產移轉或分配之執行。法律上雖未強制規定遺囑必須指定遺囑執行人，但從實務與權益保護角度出發，特別是在遺囑內容涉及非繼承人之遺贈時，遺囑執行人之角色即顯得格外重要。

 

在處理遺囑所涉及之遺贈事宜時，最常見的實務問題即為繼承人與受遺贈人之間的利益衝突，因為遺贈本質上是將原應由繼承人取得的遺產移轉給非繼承人，無論是給情婦、好友、私生子或公益團體，都可能使繼承人實際獲得的遺產減少，於是繼承人對遺囑的執行就缺乏積極性，甚至有動機拖延或阻撓遺贈程序的進行，因此若遺囑人有意將部分遺產以遺贈方式處分，就應特別注意遺囑執行機制的安排，尤其是指定遺囑執行人與遺囑保管人尤為重要，否則將來受遺贈人可能必須透過法院訴訟來實現其權利。

 

依民法第1148條，繼承人自繼承開始起即承受被繼承人之一切財產上權利義務，自成為遺產法律上的所有人。繼承人即為遺產之所有權人，因此，由繼承人執行遺囑或設立財團法人或將遺贈標的物交付給受遺贈人或將信託財產交付給受託人等，並無不可。惟遺囑之內容，往往與繼承人之利益相反，由繼承人來執行遺囑，恐怕難以期待其為妥當之執行。

 

遺囑內容與繼承人利益發生衝突，例如遺贈部分財產給非繼承人，或指定遺產依特定比例分配，則由繼承人自行執行遺囑，可能因利益考量而不積極甚至阻撓遺囑之執行，致使遺囑人之意志無法完全實現。遺囑執行人之設置，正可避免此一風險。遺囑執行人依民法第1201條起規定，具有管理遺產、代表繼承人為遺產相關法律行為之權限，視為繼承人代理人，得以單獨辦理包括繼承登記與遺贈登記等遺產處理事項。

 

在不動產遺贈之情況下，如未指定遺囑執行人，受遺贈人須由全體繼承人先辦理繼承登記，再與受遺贈人共同申請遺贈登記，惟此往往因利害衝突導致繼承人拒絕協助，受遺贈人需另行提起確認遺贈效力之訴訟，增加爭訟成本與遺囑執行難度。

 

相對而言，如有指定遺囑執行人，則遺囑執行人可代理繼承人完成繼承登記後，直接與受遺贈人辦理遺贈登記，並可連件辦理，大幅簡化流程與減少糾紛。至於誰可以擔任遺囑執行人，法律未設限，可為繼承人、受遺贈人、律師、會計師或任何第三人，重點在於是否具備執行能力與信賴基礎。有些人甚至會將受遺贈人指定為遺囑執行人，以利自身權利之主張。

 

需注意的是，遺囑執行人負有忠實義務與報告義務，並得請求合理報酬及必要費用之償還，若違反義務，亦須負損害賠償責任。再者，遺囑執行人若不願或不能執行遺囑時，繼承人仍可依法辦理遺產繼承與分配，惟仍可能發生如上所述之衝突與紛爭。

 

除稅務與登記實務外，指定遺囑執行人亦有助於妥善管理遺產，例如對外清償債務、協助分配遺產、監督遺囑信託之成立及交付，亦可對其他繼承人或第三人防止隱匿或侵占遺產。尤其在家族成員關係複雜、遺產爭議潛在性高之情況下，遺囑執行人可作為遺囑人意志與實際執行間之關鍵橋梁。在現代法律實務中，不乏立遺囑者透過公證或律師見證製作遺囑，並於遺囑中明確指定專業人士為遺囑執行人，以期確保遺囑效力與執行效率。

 

而且繼承人若為無行為能力人或限制行為能力人時，則無法或不適合擔任執行遺囑之任務，民法為確保遺囑之確實執行，乃就遺囑執行之相關問題作詳細規範。於繼承之遺囑，例如應繼分之指定、遺贈、遺產分割方法之指定或其委託、捐助行為、遺囑信託等等可以發生繼承法上之效果者而言，視為合法有效之遺囑。倘為無效之遺囑，或不備法定方式之遺囑，或違反公序良俗之遺囑，自不包括在內。

 

依民法第1212條，遺囑保管人於知有繼承開始之事實時，應即將遺囑交付遺囑執行人，並通知繼承人或其他利害關係人，若無保管人而由繼承人發現遺囑者，亦應比照辦理，並依第1213條規定，若遺囑為封緘形式者，非經法院或親屬會議當場，不得擅自開視，並應作成紀錄及簽名留存。

 

遺囑執行人於就職後，應依第1214條編製遺產清冊交付繼承人，並依第1215條負責管理遺產與執行遺囑中所定事項，其行為視為繼承人之代理，故有充分法律基礎辦理登記移轉、清償債務或交付遺贈標的物。

 

從實務層面來看，若遺囑中未指定遺囑執行人，則不動產遺贈登記須由繼承人先辦理繼承登記，再與受遺贈人共同辦理遺贈登記，因為我國通說認為遺贈非物權行為，而是遺囑人對受遺贈人之債之授與，受遺贈人僅取得請求繼承人交付遺贈標的物之債權，非於遺囑生效時即當然取得不動產之所有權，若繼承人拒絕會同辦理，受遺贈人就只能訴請確認遺贈效力並聲請法院判決代替意思表示來辦理登記，過程漫長且充滿爭議；反之，如有遺囑執行人，其可代理繼承人先辦理繼承登記與執行人登記，再會同受遺贈人辦理遺贈登記，不僅流程可連件辦理，更能排除繼承人阻撓，使遺囑人之意思獲得實現。

 

此外，若遺囑中未設遺囑執行人，且無保管人，遺囑又為封緘形式而未及時開視，可能導致遺囑遺失、篡改或延誤，甚至遺囑內容未能得知，進而讓遺贈無從執行，因此妥善保管遺囑與指定負責通知、開視與交付之人選也不容忽視。

 

實務上更可見部分遺囑人為確保遺願落實，特指定律師擔任遺囑執行人，甚至由受遺贈人擔任以便掌握程序主導權，惟須確保該人有能力並能履行法定義務，且願負責任。當然，民法並未強制遺囑必須指定執行人，即使未指定，遺囑在形式合法的情況下仍具有效力，但如涉及遺贈等涉及非繼承人之財產處分，未設執行人極可能引發繼承人杯葛，妨礙遺贈登記與交付，導致遺囑人之遺志落空。

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